第十章 费用
［基本要求］
（一）掌握生产成本核算的一般程序
（二）掌握要素费用的核算
（三）掌握辅助生产费用和制造费用的分配方法
（四）掌握生产费用在完工产品与在产品之间的分配方法
（五）熟悉管理费用、营业费用和财务费用的内容及核算
（六）熟悉完工产品成本的结转
（七）熟悉产品成本计算方法
（八）了解期间费用的概念
（九）了解费用的分类
［考试内容］
第一节 费用的分类
费用是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出。
一、按经济内容分类
按经济内容分类，费用可以分为外购材料费用、外购燃料费用、外购动力费用、工资费用及职工福利费用、折旧费用、利息支出、税金和其他支出等费用要素。
二、按经济用途分类
按经济用途分类，费用可以分为生产成本和期间费用两大类。企业为生产一定种类和数量的产品所发生的费用，即直接材料、直接人工和制造费用的总和，就是这些产品的生产成本（或称成本）。企业一定期间所发生的不能直接归属于某个特定产品的生产成本的费用，则归属于期间费用，在发生时直接计入当期损益。
第二节 生产成本
一、生产成本核算的一般程序
（一）区分应计入产品成本的费用和不应计入产品成本的费用；
（二）将应计入本期产品成本的各种费用在各种产品之间进行归集和分配，计算出各种产品成本；
（三）对既有完工产品又有在产品的产品，采用一定的方法计算出该种完工产品的成本。
二、要素费用
基本生产车间发生的各项要素费用，都应计入产品生产成本。某种产品直接耗用的费用，应直接计入该种产品成本明细账的相关成本项目；几种产品共同耗用的费用，则应采用适当的分配方法，分配计入这几种产品成本明细账的相关成本项目。
三、辅助生产费用
辅助生产是指为基本生产服务而进行的产品生产和劳务供应。辅助生产费用是指辅助生产车间发生的费用。
辅助生产费用的分配计入生产成本的方法主要有：直接分配法、交互分配法和按计划成本分配法。
四、制造费用
制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。
在生产多种产品的情况下，制造费用可以采用生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等分配方法计入各种产品的成本。
五、生产费用在完工产品与在产品之间的分配
生产费用在完工产品和在产品之间进行分配的方法主要有：不计算在产品成本法、在产品按固定成本计价法、在产品按所耗直接材料费用计价法、约当产量比例法、在产品按定额成本计价法、定额比例法。
六、完工产品成本的结转
完工产品经产成品仓库验收入库以后，其成本应从生产成本转入库存商品。
七、产品成本计算方法
产品成本计算方法包括品种法、分批法和分步法。
（一）品种法
品种法是指以产品品种作为成本计算对象，归集和分配生产费用，计算产品成本的一种方法。
（二）分批法
分批法是指以产品的批别作为成本计算对象，归集生产费用，计算产品成本的一种方法。
（三）分步法
分步法是指按照生产过程中各个加工步骤（分品种）为成本计算对象，归集生产费用，计算各步骤半成品和最后产成品成本的一种方法。
第三节 期间费用
一、期间费用的概念
期间费用是指不计入产品生产成本、直接计入发生当期损益的费用。
（一）管理费用
管理费用是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的各种费用。
（二）营业费用
营业费用是指企业在销售产品过程中发生的费用。
（三）财务费用
财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用。
二、期间费用的核算
期间费用在发生时直接计入发生当期的损益。
第十一章 收入和利润
［基本要求］
（一）掌握销售商品收入的确认和计量
（二）掌握提供劳务收入的确认和计量
（三）掌握让渡资产使用权收入的确认和计量
（四）掌握特殊销售商品业务收入和特殊劳务交易收入的确认和计量
（五）掌握建造合同收入和成本的确认和计量
（六）掌握关联方交易收益的确认和计量
（七）掌握营业外收入和营业外支出的核算
（八）熟悉所得税的核算
（九）熟悉建造合同收入和成本的内容
（十）熟悉利润的构成
（十一）了解收入的分类
（十二）了解补贴收入的核算
（十三）了解利润分配的核算
［考试内容］
第一节 收入的分类
收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中形成的经济利益的总流入，包括销售商品收入、劳务收入、利息收入、使用费收入、租金收入、股利收入等，但不包括为第三方或客户代收的款项。
一、按性质分类
按性质分类，收入可以分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权等取得的收入。
二、按企业经营业务主次分类
按企业经营业务主次分类，收入可以分为主营业务收入和其他业务收入。
第二节 销售商品收入的确认和计量
一、销售商品收入的确认
销售商品收入的确认，必须同时符合以下四个条件：
（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；
（三）与交易相关的经济利益能够流入企业；
（四）相关的收入和成本能够可靠地计量。
二、销售商品收入的计量
销售商品收入的计量，应依据企业与购货方签订的合同或协议金额；无合同或协议的，应依据购销双方都同意或都能接受的价格。
在对销售商品收入进行计量时，应注意区别现金折扣和销售折让。
现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。现金折扣在实际发生时计入发生当期财务费用。对于购买方而言，实际获得的现金折扣，冲减取得当期的财务费用。
销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让，是企业在销售商品时直接给予购买方的折让。销售折让在实际发生时冲减当期销售收入。
三、特殊销售商品业务
（一）代销
代销通常有两种方式：（1）视同买断方式。这种方式下，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。（2）收取手续费方式。这种方式下，委托方应在收到受托方交付的商品代销清单时确认销售收入；受托方则按应收取的手续费确认收入。
（二）分期收款销售
分期收款销售是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。在这种销售方式的情况下，通过"分期收款发出商品"科目，核算已经发出但尚未结转的商品成本。
（三）预收款销售
预收款销售是指购买方在商品尚未收到前按合同约定付款，销售方在收到最后一次付款时才交货的销售方式。在这种销售方式下，商品交付前预收的货款作为销售方的一项负债处理，待货物实际交付时才确认销售收入。
（四）售后回购
售后回购是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样的商品买回的销售方式。在售后回购交易中，通常情况下，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售方转移到购货方，因而不能确认相关的销售商品收入。
（五）售后租回
售后租回是指销售商品的同时，销售方同意日后再租回所售商品。在这种销售方式下，应分别以下情况处理：（1）如果售后租回形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应单独设置"递延收益"科目核算，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。（2）如果售后租回形成一项经营租赁，售价与资产账面价值之间的差额也通过"递延收益"科目核算，并在租赁期内按租金支付比例分摊。
（六）房地产销售
房地产销售是指房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售。房地产销售与一般的商品销售类似，应按销售商品收入的确认原则确认收入。房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。但也可能出现法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况。在这种情况下，企业应分析交易的实质，确定是作为销售处理，还是作为筹资、租赁或利润分成处理。
房地产经营商事先与买方签订了不可撤销合同并按合同要求开发房地产的，相关收入应按建造合同收入确认原则进行确认。
（七）销售退回
销售退回是指企业售出的商品，由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。销售退回应分别不同情况进行处理：（1）未确认收入的已发出商品的退回。只需将已记入"发出商品"科目的商品成本转回"库存商品"科目。如果销售方采用计划成本或售价核算，则应按计划成本或售价记入"库存商品"科目，并计算成本差异或商品进销差价。（2）已确认收入的销售商品退回，一般直接冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本；如该项销售已经发生现金折扣，应在退回当月一并调整。（3）在特殊情况下，即在资产负债表日及之前售出的商品在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生退回的，应作为资产负债表日后事项的调整事项处理，调整报告年度的收入、成本等。如果该项销售在资产负债表日及之前已经发生现金折扣的，还应同时冲减报告年度的现金折扣。
（八）商品需要安装和检验的销售
商品需要安装和检验的销售是指售出的商品需要经过安装、检验等过程的销售方式。在这种销售方式下，在购买方接受交货以及安装和检验完毕前一般不应确认收入。但如果安装程序比较简单，或检验是为了最终确定合同价格而必须进行的程序，则可以在商品发出时，或在商品装运时确认收入。
（九）附有销售退回条件的商品销售
附有销售退回条件的商品销售是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下，如果企业能够按以往的经验对退货的可能性作出合理的估计，应在发出商品时，将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分，不确认收入，作发出商品处理；如果企业不能合理地确定退货的可能性，则在售出商品退货期满时确认收入。
（十）以旧换新销售
以旧换新销售是指销售方在销售商品的同时，回收与所售商品相同的旧商品。在这种销售方式下，销售的商品按商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
第三节 提供劳务收入的确认和计量
一、不跨年度劳务收入的确认和计量
对于跨年度的劳务，提供劳务收入按完成合同法确认，确认的金额为合同或协议的总金额。采用完成合同法确认劳务收入，应以与相关交易的经济利益能够流入企业为前提。
二、跨年度劳务收入的确认和计量
对于跨年度的劳务，提供劳务收入分别期末劳务的结果是否能够可靠地予以估计来加以确认。
（一）会计期末，劳务的结果能够可靠地估计
会计期末，如果提供劳务的结果能够可靠地估计，则应采用完工百分比法确认劳务收入。提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断：（1）合同总收入和总成本能够可靠地计量；（2）与交易相关的经济利益能够流入企业；（3）劳务的完成程度能够可靠地确定。
在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关成本应按以下公式计算：
本期确认的收入＝劳务总收入×本期末止劳务的完成程度-以前期间已确认的收入
本期确认的成本＝劳务总成本×本期末止劳务的完成程度-以前期间已确认的成本
（二）会计期末，劳务交易的结果不能可靠地估计
会计期末，如不能可靠地估计所提供劳务的交易结果，亦即不能同时满足上述三个条件，则企业不能按完工百分比法确认收入。
在这种情况下，企业应正确预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发生的成本，分别以下情况进行处理：
1已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生的劳务成本金额确认收入，同时，按相同的金额结转成本，不确认利润；
2已经发生的劳务成本预计只能部分地得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已经发生的劳务成本结转成本。确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的金额，确认为当期损失；
3已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，不应确认收入，但应将已经发生的劳务成本确认为当期损失。
三、特殊劳务交易
（一）安装费收入
如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入；如果安装费是销售商品收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。
（二）广告费收入
宣传媒介的佣金收入应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认。广告的制作佣金收入则应在期末根据项目的完成程度确认。
（三）入场费收入
因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发生时予以确认。如果几项活动的费用是一笔预收的，则这笔预收款应合理分配给每项活动。
（四）申请入会费和会员费收入
申请入会费和会员费收入确认，应以所提供服务的性质为依据。如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或商品都要另行收费，则在款项收回不存在任何不确定性时确认收入。如果所收费用能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或劳务，则该项收费应在整个受益期内分期确认收入。
（五）特许权费收入
特许权费收入包括提供初始及后续服务、设备和其他有形资产及专门技术等方面的收入。其中属于提供设备和其他有形资产的部分，应在这些资产的所有权转移时，确认为收入；属于提供初始及后续服务的部分，在提供服务时确认为收入。
（六）订制软件收入
订制软件主要是指为特定客户开发软件，不包括开发通用软件。订制软件收入应在资产负债表日根据开发的完工程度确认收入。
（七）定期收费
有的企业与客户签订合同，长期为客户提供某一种或几种重复的劳务，客户按期支付劳务费。这种情况下，定期收费应在合同约定的收款日期确认收入。
（八）包括在商品售价内的服务费
如商品的售价内包括可区分的在售后一定期限内的服务费，企业应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的余额确认销售商品收入。服务费递延至提供服务的期间内确认为收入。
第四节 让渡资产使用权收入的确认和计量
一、让渡资产使用权收入的确认
（一）与交易相关的经济利益能够流入企业；
（二）收入的金额能够可靠地计量。
二、让渡资产使用权收入的计量
企业应在每个会计期末，按未收回的存款或贷款等的本金、存续期间和适当的利率计算并确认利息收入。超过利息收款期限仍未收回利息的，应停止计提利息，同时冲回原已计提的利息。
使用费收入应按有关合同、协议规定的收费时间和方法确认。
第五节 建造合同收入和费用的确认和计量
一、建造合同的概念
建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。
建造合同分为两类，即固定造价合同和成本加成合同。
（一）固定造价合同的概念
固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。
（二）成本加成合同的概念
成本加成合同是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。
二、建造合同收入和成本的内容
（一）建造合同收入
建造合同收入包括合同中规定的初始收入和因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。
（二）建造合同成本
建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。
三、建造合同收入和费用的确认和计量
（一）建造合同收入及费用的确认和计量原则
1如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应当根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和费用。完工百分比法是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。
（1）固定造价合同的结果能够可靠估计是指同时具备以下四项条件：
①合同总收入能够可靠地计量；
②与合同相关的经济利益能够流入企业；
③在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定；
④为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。
（2）成本加成合同的结果能够可靠估计是指同时具备以下两项条件：
①与合同相关的经济利益能够流入企业；
②实际发生的合同成本能够清楚地区分并且能够可靠地计量。
2如果建造合同的结果不能可靠地估计，应当区别以下情况处理：
（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期作为费用；
（2）合同成本不能收回的，应当在发生时立即作为费用，不确认收入。
（二）按照完工百分法确认建造合同收入和费用
按照完工百分法确认和计量建造合同收入和费用的公式如下：
当期确认的合同收入=合同总收入×完工进度-以前期间累计已确认的收入
当期确认的合同毛利=（合同总收入-合同预计总成本）×完工进度-以前期间累计已确认的毛利
当期确认的合同费用=当期确认的合同收入-当期确认的合同毛利-以前期间预计损失准备
1预计损失准备是指当合同预计总成本将超过合同预计总收入时预计的损失准备。该预计的损失，计入当期损益。
2合同完工进度可以按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、已完合同工作的测量等方法确定。
第六节 关联方交易收益的确认和计量
一、上市公司出售资产给关联方的处理
（一）正常商品销售
1正常商品销售的概念
正常商品销售主要是指与企业日常经营业务有关的商品销售或劳务提供，例如工业制造企业生产并销售其生产的产品、零售商业企业销售商品、房地产开发企业销售其建造的商品房、施工企业承接劳务等。
2正常商品销售收益的确认和计量
（1）当期对非关联方的销售量占该商品总销售量的较大比例（通常为20％及以上）时的处理，应按对非关联方销售的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量基础，并据以确认为收入；实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积。
（2）商品的销售仅限于上市公司与其关联方之间，或者与非关联方之间的商品销售未达到商品总销售量的较大比例（通常为20％以下）时的处理：
①当实际交易价格不超过商品账面价值120％时，按实际交易价格确认为收入。
②当实际交易价格超过所销售商品账面价值120％的，将商品账面价值的120％确认为收入，实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积（关联交易差价）。
有确凿证据（例如，历史资料、同行业同类商品销售资料等）表明公司销售该商品的成本利润率高于20％的，则应按合理的方法计算的金额确认为收入，例如，按商品账面价值加上最近2年历史资料等确定的加权平均成本利润率与账面价值的乘积计算的金额确认为收入；实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积（关联交易差价）。
（二）非正常商品销售
1非正常商品销售的概念
非正常商品销售是指除正常商品销售以外的商品销售，转移应收债权，出售固定资产、无形资产、长期股权投资等。这里的"除正常商品销售以外的商品销售"主要是指偶然的、非经常性发生的，并且销售收入占全部销售收入比重较大的（如销售收入占全部销售收入达到或超过了重要性标准的），以及不属于企业经营业务范围内所实现的商品销售收入等。
2非正常商品销售收益的确认和计量
上市公司销售商品给关联方，如果没有确凿证据表明交易价格是公允的，应按出售商品的账面价值确认为收入，实际交易价格超过出售商品账面价值的部分，计入资本公积（关联交易差价）。
3转移应收债权的处理
上市公司将其应收债权转移给其关联方，应按实际交易价格超过应收债权账面价值的差额，计入资本公积（关联交易差价）。
4出售固定资产、无形资产、长期投资和其他资产，或者同时出售资产、负债（即净资产）的处理
上市公司将其持有的固定资产、无形资产、长期投资和其他资产出售给关联方，或者将净资产出售给关联方，实际交易价格超过相关资产、负债账面价值的差额，计入资本公积（关联交易差价）。
二、关联方之间委托及受托经营的会计处理
（一）上市公司受委托为关联方经营资产或经营企业
1上市公司实质上未提供经营管理服务时的处理
上市公司接受关联方委托，受托经营关联方的资产或企业的，实质上并未对受托经营资产或受托经营企业提供经营管理服务时，取得的受托经营收益不能确认收入，而作为关联方给予上市公司的捐赠。
2上市公司实质上提供了经营管理服务时的处理
（1）受托经营资产的处理。上市公司接受关联方委托，经营关联方委托的资产，上市公司应取得的受托经营收益确认为其他业务收入，所发生的受托经营费用如由上市公司承担的，则作为其他业务支出处理。如果所取得的受托经营收益超过按受托资产账面价值总额与1年期银行存款利率110％计算的金额，则应按受托资产账面价值总额与1年期银行存款利率110％的乘积计算的金额确认为其他业务收入，超过部分计入资本公积（关联交易差价）。
（2）受托经营企业的处理。上市公司接受关联方委托，经营关联方委托的企业，上市公司应按受托经营协议确定的收益、受托经营企业实现的净利润、受托经营企业净资产收益率超过10％的，按净资产的10％计算的金额三者孰低的金额，确认为其他业务收入，取得的受托经营收益超过确认为收入的金额，计入资本公积（关联交易差价）。
按照托管协议规定，上市公司受托经营企业发生净亏损时需承担部分亏损的，则应承担的亏损额直接计入当期管理费用。
按照托管协议规定，上市公司受托经营企业发生净亏损时仍能获得受托经营收益的（即委托方仍支付托管经营费用），同时也不需要上市公司承担受托经营企业发生的亏损的，上市公司取得的受托经营收益直接计入资本公积。
按照托管协议规定，上市公司受托经营企业发生净亏损时需承担部分亏损，同时仍能获得受托经营收益的，上市公司取得的受托经营收益先冲减应承担的亏损额，取得的受托经营收益超过应承担的亏损额部分，计入资本公积。
（二）上市公司委托关联方经营资产或经营企业
上市公司委托其关联方，将部分资产交由关联方经营，或将其拥有的子公司或其他企业交由关联方经营，上市公司支付的委托经营费用，直接计入当期管理费用（托管费用）；按托管协议规定，上市公司委托其他单位经营其部分资产或企业的，可获得定额收益，或按实现利润的一定比例等收取委托经营收益的，则按上述上市公司接受其关联方委托经营资产或企业相同的原则进行会计处理。
第七节 利润
一、利润的构成
利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括营业利润、利润总额和净利润。
营业利润=主营业务利润+其他业务利润-营业费用-管理费用-财务费用
利润总额=营业利润+投资收益+补贴收入+营业外收入-营业外支出
净利润=利润总额-所得税
二、营业外收入和营业外支出的核算
营业外收入是指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项收入，包括固定资产盘盈、处置固定资产净收益、非货币性交易收益、出售无形资产收益、罚款净收入等。
营业外支出是指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项支出，包括固定资产盘亏、处置固定资产净损失、出售无形资产损失、债务重组损失、计提的固定资产减值准备、计提的无形资产减值准备、计提的在建工程减值准备、罚款支出、捐赠支出、非常损失等。
营业外收入和营业外支出应当分别核算，并在利润表中分别项目反映。营业外收入和营业外支出还应当按其具体收入和支出进行明细核算。
三、补贴收入的核算
企业实际收到先征后返的增值税、企业按销量或工作量等依据国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补助、以及属于国家财政扶持的领域而给予的其他形式的补助，计入补贴收入。
四、所得税的核算
（一）所得税的计算
所得税是指企业应计入当期损益的所得税费用。企业应交所得税额的计算公式为：
应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额
应交所得税额=应纳税所得额×所得税税率
（二）所得税的核算
1税前会计利润和应纳税所得额之间的差异
会计制度与税法对收益、费用、资产、负债等的确认时间和范围的规定不同，导致税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这些差异分为永久性差异和时间性差异。
（1）永久性差异
永久性差异是某一会计期间内，由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生，不会在以后各期转回。
（2）时间性差异
时间性差异是由于税法与会计制度在确认收益或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。
2所得税会计处理方法
对税前会计利润和应纳税所得额之间的差异，企业可以选择采用应付税款法或纳税影响会计法进行会计处理。
（1）应付税款法。
应付税款法是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异均在当期确认为所得税费用的方法。根据该方法，本期所得税费用是按照本期应纳税所得额与适用的所得税税率计算的应交所得税，即本期从净利润中扣除的所得税费用等于本期应交的所得税。应付税款法下，本期发生的时间性差异不单独核算，与本期发生的永久性差异同样处理。
（2）纳税影响会计法。
纳税影响会计法是将本期由于时间性差异产生的所得税影响金额，递延和分摊到以后各期。根据该方法，时间性差异的所得税影响金额，包括在利润表的所得税费用项目内，以及资产负债表中的递延税款余额中。具体运用纳税影响会计法时有两种可供选择的方法：递延法和债务法。
采用纳税影响会计法，所得税被视为企业在获得收益时发生的一项费用，并应同有关的收入和费用计入同一期间，以达到收入和费用的配比。在所得税税率不变的情况下，无论是采用递延法还是债务法核算，其结果相同；但在所得税税率发生变化的情况下，两种方法有所差别。在债务法下，当税率变动或开征新税时，需要调整递延税款的账面余额，从而对当期所得税费用产生影响；而递延法下则无需作此调整。
在采用纳税影响会计法核算时，如时间性差异所产生的递延税款出现借方金额的，为了慎重起见，如在以后转回时间性差异的时期内（一般为3年），有足够的应纳税所得额的，才能确认时间性差异的所得税影响金额，并作为递延税款的借方反映；否则，应于发生时间性差异的当期确认为当期的所得税费用。
第八节 利润分配
企业本年实现的净利润加上年初未分配利润为可供分配的利润。
企业应分别不同的利润分配内容进行核算。
第十二章 债务重组
［基本要求］
（一）掌握债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务的核算
（二）掌握债务人以非现金资产清偿债务的核算
（三）掌握债务人将债务转为本企业资本的核算
（四）掌握修改其他债务条件债务重组的核算
（五）掌握混合重组方式债务重组的核算
（六）熟悉债务重组和债务重组日的概念
（七）熟悉债务重组应披露的内容
（八）了解债务重组方式
［考试内容］
第一节债务重组概述
一、债务重组的概念
债务重组是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。债务重组仅指持续经营情况下的债务重组。
二、债务重组的方式
（一）债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务；
（二）债务人以非现金资产清偿债务；
（三）债务人将债务转为本企业资本；
（四）修改其他债务条件（债权人同意延长债务偿还期限、同意延长债务偿还期限但要加收利息、同意延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等）；
（五）混合重组，即以上两种或两种以上重组方式的组合。
三、债务重组日
债务重组日即为债务重组完成日，即债务人履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期。
第二节 债务重组的核算
一、债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务
（一）债务人应将支付的现金低于应付债务账面价值的金额计入资本公积；
（二）债权人应将收到的现金低于应收债权账面价值的金额计入当期损失。
二、债务人以非现金资产抵偿债务
（一）不涉及补价
1债务人应将非现金资产的账面价值和相关税费之和与应付债务账面价值的差额，作为资本公积或作为损失计入当期损益；
2债权人应将应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为所接受非现金资产的入账价值。如所接受的非现金资产的价值已发生减值，则应在期末与相关资产一并计提减值准备。
（二）涉及补价
1债务人支付补价
（1）债务人应先以现金冲减应付债务的账面价值，再将非现金资产的账面价值和相关税费之和与应付债务剩余账面价值的差额，作为资本公积或作为损失计入当期损益。
（2）债务人以非现金资产抵偿部分债务，以现金抵偿剩余债务的，债权人应先以收到的现金冲减应收债权的账面价值，冲减后的应收债权的账面价值扣除可抵扣增值税进项税额（如涉及的话），加上应支付的相关税费后的金额，作为所接受非现金资产的入账价值。
2债务人收到补价
（1）债务人以非现金资产抵偿债务，同时收到债权人支付部分现金的，债务人应按应付债务的账面价值加上收到的现金后的金额，与抵偿债务的非现金资产账面价值的差额，确认为当期损失或资本公积；
（2）债务人以非现金资产抵偿债务，同时债权人支付部分现金的，债权人应按应收债权账面价值加上支付的现金和支付的相关税费，减去可抵扣的增值税进项税额后的金额（如果涉及的话），作为所接受非现金资产的入账价值。
三、债务人以债务转为本企业资本
（一）债务人应将应付债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权份额和应支付的相关税费的差额，作为资本公积；
（二）债权人应按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为受让的股权的入账价值。
四、修改其他债务条件
（一）不附或有条件
不附或有条件的债务重组是指在债务重组中不涉及或有支付的债务重组。
1修改其他债务条件后，如债务人应付债务重组前的账面价值大于将来应付金额，则债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额作为资本公积。
修改其他债务条件后，如债权人应收债权重组前的账面余额大于将来应收金额，则债权人应先将应收债权账面余额超过将来应收金额的差额，冲减已计提的坏账准备，不足冲减的部分，直接计入当期损益。
2修改其他债务条件后，如债务人应付债务重组前的账面价值小于或等于将来应付金额，债务人在债务重组日不作核算。
修改其他债务条件后，如债权人应收债权账面余额小于或等于将来应收金额，债权人在债务重组日不作核算，但应在备查簿中进行登记。待实际收到债权时，实际收到的金额大于应收债权账面余额的差额，冲减当期财务费用。
（二）附或有条件
附或有条件的债务重组是指在债务重组中涉及或有支付的债务重组。
1债务人在计算将来应付金额时，应将或有支出包含在将来应付金额中。在重组日，债务人应将重组债务的账面价值与含有或有支出的将来应付金额进行比较，大于部分作为资本公积，债务重组后的账面价值为含或有支出的将来应付金额。在或有支出实际发生时，减少重组后债务的账面价值。
按债务重组协议规定的日期结清债务时，未支付的或有支出一般应转入资本公积。但是，如果债务重组时，债务人发生债务重组损失并计入重组当期营业外支出的，其后未支付的或有支出作为增加当期营业外收入（以原计入营业外支出的债务重组损失金额为限），其余部分再转作资本公积。
2债权人在计算将来应收金额时，不应将或有收益包括在将来应收金额中。在债务重组日，债权人冲减坏账准备和确定债务重组损失时，将来应收金额不应包括或有收益。或有收益待实现时，直接计入当期财务费用。
五、混合重组
（一）债务人以现金、非现金资产两种方式的组合清偿某项债务
1债务人应先以支付的现金冲减重组债务的账面价值，再按以非现金资产清偿债务进行债务重组应遵循的原则进行处理。
2债权人应先以收到的现金冲减重组债权的账面价值，再按以非现金资产清偿债务进行债务重组应遵循的原则进行处理。
（二）债务人以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务
1债务人应先以支付的现金、非现金资产的账面价值冲减重组债务的账面价值，再按债务转为资本进行债务重组应遵循的原则处理。
2债权人应先以收到的现金冲减重组债权的账面价值，再分别按受让的非现金资产和股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值减去收到的现金后的余额进行分配，以确定非现金资产、股权的入账价值。
上述重组中，如果涉及多项非现金资产，应在按规定计算确定的各自入账价值范围内，就非现金资产按公允价值相对比例确定各项非现金资产的入账价值。
（三）债务人以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务的一部分，并对该项债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组
1债务人应先以支付的现金、非现金资产的账面价值、债权人享有的股权的账面价值冲减重组债务的账面价值，再按修改其他债务条件进行债务重组应遵循的原则处理。
2债权人应将重组债权的账面价值减去收到的现金后的余额，先按上述第 （二） 条第2款的规定进行处理，再按修改其他债务条件进行债务重组应遵循的原则进行处理。
（四）其他1在混合重组方式下，债务人和债权人在进行核算时，应依据债务清偿的顺序，一般情况下，应先考虑以现金清偿，然后是以非现金资产清偿或以债务转为资本方式清偿，最后是修改其他债务条件。
2在混合重组方式中，存在以非现金资产、债务转为资本清偿债务的，债权人应考虑采用两者的公允价值相对比例确定各自的入账价值；如果非现金资产或股权不止一项，则须再按同样的方法确定各项非现金资产或股权的入账价值。如果重组协议本身已经明确规定了非现金资产或股权的清偿债务金额或比例，则按协议规定进行核算。
第三节 债务重组的披露
企业应分别债务人和债权人披露债务重组的有关内容。
一、债务人应披露的内容
（一）债务重组方式；
（二）因债务重组而确认的资本公积总额；
（三）将债务转为资本所导致的股本（实收资本）增加额；
（四）或有支出。
二、债权人应披露的内容
（一）债务重组方式；
（二）债务重组损失总额；
（三）将债权转为股权所导致的长期投资增加额及长期投资占债务人股权的比例；
（四）或有收益。
第十三章 非货币性交易
［基本要求］
（一）掌握非货币性交易的概念
（二）掌握不涉及补价情况下非货币性交易的核算
（三）掌握涉及补价情况下非货币性交易的核算
（四）熟悉非货币性交易应披露的内容
（五）了解货币性资产、非货币性资产的概念
［考试内容］
第一节 非货币性交易的概述
非货币性交易是指交易双方以非货币性资产进行的交换。这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。其中，货币性资产，指持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。
如支付的货币性资产占换入资产公允价值的比例（或，占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例）不高于25%（小于等于25%），则视为非货币性交易，应根据非货币性交易的核算原则进行处理；如果这一比例高于25%，则视为货币性交易，应根据通常发生的货币性交易的核算原则进行核算。
第二节 非货币性交易的核算
一、不涉及补价的非货币性交易
对不涉及补价的非货币性交易，企业换入资产的入账价值，应以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费确定。
对于非货币性交易中发生的换入的存货所涉及的增值税进项税额，如属可抵扣的，换入资产的入账价值应按换出资产的账面价值扣除可抵扣的增值税进项税额，加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。
二、涉及补价的非货币性交易
（一）支付补价
企业发生非货币性交易涉及支付补价的，其换入资产的入账价值，应以换出资产的账面价值加上补价和应支付的相关税费确定。
（二）收到补价
企业发生非货币性交易涉及收到补价的，其换入资产的入账价值，应按以下公式计算确定：
换入资产入账价值＝换出资产账面价值-补价±应确认的收益（或损失）＋应支付的相关税费
应确认的收益＝补价-补价÷换出资产公允价值×换出资产账面价值
-补价÷换出资产公允价值×应交的税金及教育费附加
＝1-换出资产账面价值÷换出资产公允价值－应交的税金及教育费附加÷换出资产公允价值×补价
上述公式计算出的金额如为负数，应确认为当期损失，计入营业外支出。
三、涉及多项资产的非货币性交易
（一）不涉及补价
企业发生涉及多项资产的非货币性交易时，应按换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换出资产的账面价值总额与应支付的相关税费之和进行分配，并按分配后的各项资产的价值作为各单项资产的入账价值。
（二）涉及补价
1企业发生涉及多项资产的非货币性交易时，支付补价的，换入资产的入账价值，按换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换出资产账面价值总额与补价和应支付的相关税费之和进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。
2企业发生涉及多项资产的非货币性交易时，收到补价的，应遵循不涉及多项资产且收到补价情况下确定换入资产入账价值的原则，确定所换入多项资产的入账价值总额，再按换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对所换入多项资产的入账价值总额进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。
第三节 非货币性交易的披露
一、非货币性交易中换入、换出资产的类别；
二、非货币性交易中换入、换出资产的金额，指非货币性交易中换入、换出资产的公允价值、补价、应确认的损益以及换出资产的账面价值。
2005年《中级会计实务》考试大纲（四）
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